《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税〔2013〕37号，以下简称通知）已于5月27日发出，作为统领当前和下一阶段“营改增”试点政策的重要操作性文件，通知从哪些方面对原有政策作出整合、调整和完善？这种新变化体现出何种政策意图和背景含义？日前，有关财税专家对此作出权威解读。

　　——为了便于征纳双方了解和执行政策，通知整合了前期试点的税收政策。专家表示，自2012年11月以来，财税部门先后以财税文号发布了9个“营改增”试点相关政策文件，目前共有8个文件有效。由于试点政策散布在多个文件中，增加了征纳双方执行的难度。为了便于征纳双方理解和执行，通知整合现有6个文件中的政策，形成了4个附件。另外2个文件由于内容涉及暂时无需调整的关于总分机构缴纳增值税的规定，此次没有调整。

　　——为了规范税制，取消了部分过渡政策。专家表示，由于之前“营改增”采取的是地区试点的方式，为了避免试点地区和非试点地区政策差异对试点纳税人正常经营造成的不利影响，试点时延续了部分营业税差额征税和按运输费用结算单据等计算进项税抵扣的规定。8月1日“营改增”试点推向全国后，境内提供应税服务的纳税人将适用统一的增值税制度，上述过渡规定已无必要。据此，通知对现行政策作出三个方面的调整：

　　一是取消了部分差额征税规定。“营改增”在全国范围内推开后，为解决同一行业纳税人之间业务分包重复征税问题的差额征税规定已由增值税抵扣机制替代，因此，通知取消了纳税人提供交通运输服务、仓储服务、广告代理服务和国际货物运输代理的差额征税规定。由于目前金融业尚未纳入“营改增”范围，为保证融资租赁服务业的税负不发生大的变化，通知保留了融资租赁服务的差额征税规定。

　　二是取消了按运输费用结算单据等计算进项税的规定。考虑到按运输费用结算单据等计算进项税的方式，实质上是一种虚拟抵扣规定，而且，交通运输业在全国实施“营改增”后，提供交通运输服务的纳税人均可开具增值税专用发票，无需延续上述虚拟抵扣规定。因此，通知取消了试点纳税人和原增值税纳税人，按交通运输费用结算单据注明金额和7%扣除率计算进项税的规定；取消了试点纳税人接受试点小规模纳税人提供交通运输服务，按增值税专用发票注明金额和7%扣除率计算进项税的规定。

　　三是取消了允许未与我国达成双边运输免税安排国家和地区的单位和个人暂按3%征收率代扣代缴增值税的规定。该政策是为了平衡试点地区增值税和非试点地区营业税之间的政策力度，交通运输业“营改增”试点在全国推开后，各地制度已经统一，因此，上述单位和个人应按提供应税服务的适用税率代扣代缴增值税。

　　——根据试点反映的情况，修改完善了部分政策。专家表示，在前期试点中，有部分地区的纳税人反映，因现行制度规定纳税人不得抵扣自用应征消费税的摩托车、汽车和游艇的进项税额，导致纳税人税负不合理增加。为了使税制更加合理，并减轻纳税人负担，通知取消了不允许试点纳税人和原增值税纳税人抵扣其自用应征消费税摩托车、汽车和游艇进项税的规定。

　　此外，试点纳税人对外提供服务时可能存在出口服务既适用增值税免税又适用增值税零税率的情况，为了明确纳税人的权利，避免引起歧义，通知增加了优先适用零税率的规定。

　　专家表示，交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点推向全国后，其他行业将采取全行业试点的方式推开，届时将没有试点地区和非试点地区的区别，因此，通知删除了此前文件中有关非试点地区和试点地区的表述。

　　“营改增”新政，新在哪儿

　　自8月1日起，在全国范围内开展的“营改增”统一执行财税〔2013〕37号文件，此前发布的若干文件废止。“营改增”新政与以前的政策有什么不同？对纳税人有什么影响？这是社会关注的焦点。北京几家税务师事务所通过深入分析，归纳出“营改增”新政与原有政策的五大变化。

　　五大变化影响深远

　　5月27日，财政部和国家税务总局发布《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》(财税〔2013〕37号，以下简称通知)，规定自8月1日起，在全国范围内开展的交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点（以下简称“营改增”），统一按通知的规定执行，此前发布的有关“营改增”的若干文件废止。

　　通知的内容与以前实施的政策有什么不同？对纳税人有什么影响？这是社会关注的焦点。5月27日通知公布后，中汇税务师事务所、北京致通振业税务师事务所和北京华兴盛税务师事务所就组织精兵强将，连夜开展对比分析。他们认为，“营改增”新政将广播影视服务纳入试点范围，在部分现代服务业税目中新增广播影视服务子目，扩大了试点范围；为适应“营改增”的全国推行，整合、调整和完善了前期试点政策，完善了征管办法。从内容看，主要有以下几大变化。

　　广播影视服务纳入试点范围

　　中汇税务师事务所副总裁王冬生介绍，在通知制订过程中，有关部门就征求了他们的意见。通知将广播影视服务纳入试点范围，在部分现代服务业税目中新增广播影视服务子目，扩大了现代服务业“营改增”试点范围。这样一来，纳入“营改增”试点范围的部分现代服务业子目就达到了7个：研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务和广播影视服务。广播影视服务，包括广播影视节目（作品）的制作服务、发行服务和播映服务。

　　王冬生认为，将广播影视服务纳入“营改增”试点范围，标志着“营改增”试点范围从生产性服务业扩大到了生活性服务业。因为广播影视服务的播映服务，即在影院、剧院、录像厅及其他场所播映广播影视节目（作品），以及通过电台、电视台、卫星通信、互联网、有线电视等无线或有线装置播映广播影视节目（作品），已经是直接面向广大的个人消费者，为居民的文化生活提供服务。这不仅对振兴文化产业意义重大，还可以为今后“营改增”试点范围扩大到金融、餐饮等生活服务业积累经验。

　　北京致通振业税务师事务所技术部项目经理李应华认为，广播影视服务业一次性在全国范围内全面推行，比起之前试点的行业先在部分城市进行，对企业的税收影响会好很多。因为增值税只就增值部分征税，企业在购进环节能否取得增值税专用发票或取得增值税专用发票的多少，将直接影响企业的增值税税负。如果企业在试点以外地区购买应税服务，势必无法取得增值税专用发票，这类型企业的税负，较“营改增”之前的税负会有所上升。而广播影视服务业一次性在全国范围内全面推行，该行业享受“营改增”好处将会增加。不过企业的税负是否会下降，各企业则不尽相同。影视服务公司主要的成本是人力成本，此外就是房租等。经过测算，在影视服务公司成本费用中，只要有占收入11.67%的部分能够取得税率为6%的增值税专用发票，则企业的税负就会与营业税政策下的税负持平，否则会上升。“营改增”后，广播影视服务业一般纳税人税率从5%上升到6%，名义税率提高了1个百分点；小规模纳税人征收率为3%，税负将有很大程度的降低。

　　摩托车、汽车、游艇可以抵扣进项税

　　北京华兴盛税务师事务所有限公司副总经理陈志坚介绍，“营改增”新政将应征消费税的摩托车、汽车和游艇纳入增值税抵扣范围，完善了增值税链条，降低了企业税负，也有助于提升摩托车、汽车和游艇的消费。

　　王冬生介绍，增值税暂行条例实施细则第25条规定，纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车和游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。因此，此前原增值税一般纳税人购入应征消费税的摩托车、汽车和游艇，取得的进项税额不能抵扣。在上海市推行“营改增”时，《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2011〕111号附件1）第24条明确规定，自用的应征消费税的摩托车、汽车和游艇的进项税额不得从销项税额中抵扣，但作为提供交通运输业服务的运输工具和租赁服务标的物的除外。通知附件1《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》则取消了上述规定，也就是说，从8月1日起，增值税一般纳税人购入应征消费税的摩托车、汽车和游艇，取得的进项税额可以抵扣。

　　王冬生认为，政策调整后，可以抵扣进项税的摩托车、汽车和游艇，也仍然仅限于生产经营用的部分，属于个人消费的，仍然不能抵扣。纳税人需要区分摩托车、汽车和游艇的用途，否则会产生税务风险。

　　差额征税政策基本淡出

　　陈志坚认为，取消大部分增值税差额征税政策是“营改增”新政的一大变化，与前期试点政策相比，全国试点政策只保留了有形动产融资租赁服务差额征税政策。

　　差额征税是营业税常用的一种税基计算方法，即纳税人在缴纳营业税时，对其代收代垫金额允许从应税金额中扣除。由于前期“营改增”只是部分地区试点，交通运输业和部分现代服务业没有完全纳入增值税抵扣链条内，因此对应税服务范围的税基计算沿用了营业税的差额征税办法，对纳税人提供交通运输服务、仓储服务、广告代理服务和国际货物运输代理服务采取差额征税办法。比如广告代理服务，允许纳税人以其全部收入，减去支付给其他广告公司或广告发布者的广告发布费后的余额为营业额计算纳税。

　　“营改增”在全国范围推行后，原来采取差额征税的代收转付或代垫资金行为纳入增值税抵扣链条，按照增值税计税办法征税，很多差额征税政策就没有存在的必要。同时考虑到前期试点过程中反映的情况，对有形动产融资租赁服务差额政策给予了保留。通知附件2《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》明确，经中国人民银行、商务部、银监会批准从事融资租赁业务的试点纳税人提供有形动产融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用（包括残值）扣除由出租方承担的有形动产的贷款利息、关税、进口环节消费税、安装费和保险费的余额为销售额。试点纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局有关规定的有效凭证。否则，不得扣除。

　　增值税差额征税政策被压缩有什么影响呢？北京致通振业税务师事务所技术部项目经理耿鸿江认为，对一些存在大量代收转付或代垫资金行业的小规模企业影响较大。“营改增”前，其代收代垫金额，予以合理扣除计算营业税；“营改增”后，不能差额征税，又因为是小规模纳税人，不能抵扣进项税，影响较大。不过，这是一种暂时的痛，全国范围推行“营改增”，取消差额征税是必然趋势。

　　运费抵扣政策有调整

　　北京致通振业税务师事务所技术部项目经理高勇介绍，交通运输业在全国推行“营改增”后，以前按运输费用结算单据计算进项税额的方式已无必要，因此，通知取消了财税〔2011〕111号文件规定的2项运输费用进项税的抵扣政策：取消了试点纳税人和原增值税纳税人，按交通运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算进项税额的政策；取消了试点纳税人接受试点小规模纳税人提供交通运输服务，按增值税专用发票注明金额和7%的扣除率计算进项税额的政策。

　　上述政策取消后，纳税人除了取得铁路运输费用结算单据外，将统一按照增值税专用发票的票面税额抵扣进项税额。

　　适用免税和零税率有变化

　　纳税人向境外提供应税服务，符合条件的可以享受免税或零税率的优惠政策。比如，纳税人向境外单位提供的设计服务，不包括对境内不动产提供的设计服务，可以适用零税率。境内的单位和个人提供工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务，会议展览地点在境外的会议展览服务，免征增值税。

　　通知规定，境内的单位和个人提供适用零税率应税服务的，可以放弃适用零税率，选择免税或按规定缴纳增值税。放弃适用零税率后，36个月内不得再申请适用零税率。对此，王冬生认为，“营改增”新政赋予纳税人选择放弃适用零税率的权利。一般而言，出口应税服务适用零税率对纳税人是有利的，因为适用零税率既不用计提出口销项税额，又可以抵扣已经取得的进项税额。但是对一些进项税额很少的企业而言，操作起来可能既麻烦，抵扣又很少，因此这些企业宁愿不要抵扣，而选择免税办法，简单、方便。

　　此外，通知增加了以下规定，即纳税人提供应税服务同时适用免税和零税率规定的，优先适用零税率。这是为了进一步明确纳税人的权利，避免引起歧义。

　　统一文件便于操作

　　陈志坚介绍，从形式上看，通知对上海市推行“营改增”试点以来的一些政策进行梳理、清理，将“营改增”涉及的绝大部分文件汇集为一个文件，较好地解决了文件繁琐、管理不便的问题。

　　新文件：通知包括《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》、《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》、《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》和《应税服务适用增值税零税率和免税政策的规定》4个附件。

　　保留的文件：《关于营业税改征增值税总分机构试点纳税人增值税纳税申报有关事项的公告》（国家税务总局公告2013年第22号）、《总分机构试点纳税人增值税计算缴纳暂行办法》（财税〔2012〕84号）。

　　整合的内容：通知归并、梳理了此前“营改增”涉及的文件。将财税〔2011〕131号文件直接作为通知的附件4《应税服务适用增值税零税率和免税政策的规定》。将财税〔2012〕53号文件规定的内容放入通知的附件2《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》。将财税〔2012〕86号中的建筑图纸审核服务、环境评估服务、医疗事故鉴定服务，按照“鉴证服务”征收增值税；代理记账服务按照“咨询服务”征收增值税；文印晒图服务按照“设计服务”征收增值税；组织安排会议或展览的服务按照“会议展览服务”征收增值税；港口设施经营人收取的港口设施保安费按照“港口码头服务”征收增值税；网站对非自有的网络游戏提供的网络运营服务按照“信息系统服务”征收增值税；出租车公司向出租车司机收取的管理费用，出租车属于出租车公司的，按照“陆路运输服务”征收增值税，出租车属于出租车司机的，不征收增值税等关于应税服务范围的规定，直接写入通知的《应税服务范围注释》。